由于合伙企业会计核算,财政部并没有出台专门的会计核算制度(准则),因此实务中对于合伙企业收到合伙人的出资额计入的会计科目并无统一规定,也无统一的意见。
多数人支持对于一般的合伙企业的合伙人出资额计入“合伙人资本”科目;对于合伙企业性质的私募基金,多数是计入“合伙人基金”科目。
还有人在对合伙企业会计核算时,直接参照《小企业会计准则》,将合伙人出资额计入“实收资本”和“资本公积”。包括《律师事务所相关业务会计处理规定》(财会[2021]22号)在“一、适用范围和基本原则”中也明确“事务所应当按照《小企业会计准则》(财会[2011]17号)及本规定进行会计处理。根据小企业会计准则的有关规定,事务所也可以选择执行企业会计准则。已执行企业会计准则的事务所不得转为执行小企业会计准则。”律师事务所大多数属于合伙性质。
也就是说,合伙企业可以根据自己的情况来决定合伙人出资额的会计核算科目。
不同的会计科目,对于资金账簿是否缴纳印花税有影响。
合伙企业的资金账簿是否应该缴纳印花税?——对于该问题,实务中有一定的争议。先看看有关规定:
1.《国家税务总局关于资金账簿印花税问题的通知》(国税发[1994]25号)规定:自1994年1月1日起,生产经营单位执行“两则”后,其“记载资金的账簿”的印花税计税依据改为“实收资本”与“资本公积”两项的合计金额。企业执行“两则”启用新账簿后,其“实收资本”和“资本公积”两项的合计金额大于原已贴花资金的,就增加的部分补贴印花。
2.《印花税法》(主席令13届第89号)第五条规定:印花税的计税依据如下:(三)应税营业账簿的计税依据,为账簿记载的实收资本(股本)、资本公积合计金额。
因此,从上述两处规定来看,只要合伙企业权益核算没有在“实收资本(股本)”和“资本公积”中核算,其资金账簿就不需要缴纳印花税。
2018年1月12日,在国家税务总局的官方网站,12366的纳税咨询答复中曾表示:合伙企业出资额不计入“实收资本”和“资本公积”,不征收资金账簿印花税。
具体内容如下:
问:合伙企业合伙人出资,是否应该缴纳营业账簿印花税?营业账簿印花税应该按照“实收资本”和“资本公积”余额之和的万分之五缴纳,而合伙制企业没有注册资本,其出资额与公司的实收资本本质不同,这种情况是否需要按营业账簿缴纳印花税?
答:合伙企业出资额不计入“实收资本”和“资本公积”,不征收资金账簿印花税。
但国家税务总局12366纳税咨询答复毕竟不是正式财税文件,仅可作参考。
从上述规定和各级税务局12366解答都可以看出,是否征收印花税的关键点是在企业会计核算,如果企业会计核算计入了“实收资本”和“资本公积”,则税务局就可以按照《印花税暂行条例》以及实施细则和国税发[1994]25号进行征税。同样道理,《印花税法》在2022年7月1日正式实施后,如果合伙企业的合伙人出资额会计核算依然是计入了“实收资本”和“资本公积”,税务局仍然可以依法征税。
按照法理,对于税法规定不明确的,可以按照有利于纳税人的理解执行。但是,《印花税法》对于资金账簿印花税的计税依据确实规定的非常明确,并没有排除某种形式的企业可以不用缴纳。在立法机关没有对法律条款做出解释前,只能按法律条款的字面意思执行。
因此,合伙企业包括合伙性质的各类事务所等,如果想要规避资金账簿印花税,权益科目就不要使用“实收资本(股本)”和“资本公积”。
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